Der nachfolgende Artikel stellt eine Zusammenfassung der Ausarbeitung von CryptoTax zu den steuerrechtlichen Auswirkungen von Proof of Stake dar. Er wurde verfasst von Klaus Himmer, dem CEO und Co-Founder von CryptoTax.
Die technologische Ausgangssituation
Um an der Konsensfindung einer Proof-of-Stake-basierten Blockchain teilhaben zu können, muss zumeist eine gewisse Anzahl an Coins bereitgestellt werden. Transaktionslegitimität kann damit gewährleistet werden, dass ein von den Konsensregeln abweichendes Verhalten mit dem Entzug der dem Netzwerk zur Verfügung gestellten Coins bestraft wird. Zudem erlischt das Recht an der Teilhabe am Staking-Prozess. Die Wahrscheinlichkeit der Blockfindung bestimmt sich demnach nicht nach der zur Verfügung gestellten Rechenleistung, sondern nach den hingegebenen Coins. Neben dieser Variable werden in der Praxis jedoch oft noch weitere Einflussfaktoren bestimmt, die verschiedenen Zwecken dienen sollen.
PoS und PoW stellen also verschiedene Wege der Konsensfindung in einem dezentralen Netzwerk dar und haben damit eine homogene Zielsetzung. Das technische Verfahren und die praktischen Implikationen weisen allerdings entscheidende Unterschiede auf.
Da das Mining populärer Kryptowährungen für viele Kleininvestoren unrentabel wird, zeigt sich in den letzten Monaten ein Trend zur Teilnahme an PoS-Systemen zu Kapitalanlagezwecken. Anreize werden dadurch geschaffen, dass Investoren nicht nur an Kursgewinnen partizipieren, sondern durch Staking eine zusätzliche Einnahmequelle entsteht, ohne dass spezielles Equipment oder Know-how benötigt wird.
Neben den wirtschaftlichen Faktoren der Nodes können noch weitere Gründe für Proof of Stake aufgeführt werden:
- geringerer Energieverbrauch und damit Umweltfreundlichkeit
- geringeres Risiko an Zentralisierung durch große Mining-Farmen
- keine Notwendigkeit zusätzlicher Hardware, um sich aktiv an der Konsensfindung zu beteiligen
- stärkere Einbindung der Community
Ob Proof of Stake im Kontext der Kapitalanlage auch steuerliche Vorteile bietet, hängt maßgeblich von der steuerlichen Behandlung der Staking-Erträge sowie potentieller Kursgewinne oder -verluste der zugeflossenen Coins ab. Des Weiteren ist – insbesondere durch die homogene Zielsetzung mit Coin-Mining – fraglich, ob die Teilnahme am PoS-Verfahren als gewerbliche Tätigkeit einzustufen ist.
Abgrenzung zur gewerblichen und selbstständigen Tätigkeit
Das deutsche Einkommensteuergesetz (EStG) nimmt mit der Unterteilung von Einkünften in Überschuss- und Gewinneinkunftsarten eine rudimentäre Aufteilung verschiedener Einkunftsquellen vor. Die daraus resultierenden Besteuerungsfolgen leiten sich folglich aus dieser Zuordnung ab und unterliegen darüber hinaus weiterer einkunftsartenspezifischer Regelungen. Das in der Regel gewerbliche Mining hat zur Folge, dass die weitreichenden Vorschriften zum Betrieb eines Gewerbebetriebs beachtet werden müssen. Diese beginnen bei der verpflichtenden Anmeldung beim zuständigen Gewerbeamt und erstrecken sich über die Gewerbesteuer bis hin zu den Rechnungslegungsvorschriften der Handels- und Steuergesetze. Es zeigt sich, dass eine gewerbliche Einstufung von Proof of Stake sowohl den damit verbundenen administrativen Aufwand als auch die Wirtschaftlichkeit der Investition signifikant beeinflussen könnte.
Welche Tätigkeit als gewerblich gilt, folgt den Grundsätzen des § 15 Abs. 2 EStG. Demnach müssen hierfür folgende Voraussetzungen kumulativ erfüllt sein:
- Gewinnerzielungsabsicht
- nachhaltige Betätigung
- Teilnahme am allgemeinen wirtschaftlichen Verkehr
- Selbstständigkeit
Weiterhin existieren drei negative Abgrenzungstatbestände:
- Abgrenzung zur privaten Vermögensverwaltung
- Abgrenzung zur selbstständigen Arbeit gemäß § 18 EStG
- Abgrenzung zur Land- und Forstwirtschaft i.S.v. § 13 EStG
Insbesondere vor dem Hintergrund, dass die Teilnahme am PoS-Verfahren lediglich einen minimalen und einmaligen Einrichtungsaufwand für den Investor bedeutet und damit eher dem Charakter einer passiven Vermögensanlage erfüllt, sollte Staking regelmäßig nicht zu gewerblichen Einkünften führen, da der Tatbestandsvoraussetzung der Selbständigkeit sowie der Abgrenzung zur privaten Vermögensverwaltung nicht genügt werden kann. Das Überschreiten der privaten Vermögensverwaltung setzt durch höchstrichterliche Rechtsprechung ein enormes Ausmaß dieser Tätigkeit voraus. Unterhaltung eigener Geschäftsräume, die Anstellung von Mitarbeitern oder eine aktive Teilnahme am Marktgeschehen durch das Angebot von Dienstleistungen an Dritte sind gängige Indizien, die für ein Überschreiten der Privatsphäre sprechen.
Die einzelnen Prüfschritte sind der Übersicht halber aus nachfolgender Grafik zu entnehmen:
Das Risiko einer gewerblichen Einstufung von Proof of Stake ist damit als sehr gering einzuschätzen. Besondere Vorsicht gilt allerdings bei Staking-ähnlichen Tätigkeiten wie dem Betreiben einer Masternode.
Ertragsphäre
Einkünfte aus Staking könnten mit nicht gewerblichem Mining verglichen werden. In beiden Fällen werden für das System notwendige Operationen durchgeführt, die durch die jeweilige Kryptowährung vergütet werden. Daneben weist Proof of Stake allerdings unweigerlich den Charakter einer Kapitalanlage auf, da sich die tatsächliche Tätigkeit des Investors auf das Zurverfügungstellen von Vermögenswerten und kleineren technische Details – wie die Sicherstellung der Verbindung mit dem Netzwerk – begrenzt. Eine steuerliche Klassifizierung von Staking-Erträgen als Einkünfte aus Kapitalvermögen scheidet jedoch eindeutig aus, da die Voraussetzungen des § 20 EStG nicht erfüllt werden.
Da Staking somit nicht zu Einkünften aus Kapitalvermögen führen kann und ebenso keine anderen Einkunftsarten einschlägig ist, bleibt der Auffangtatbestand der Einkünfte aus sonstigen Leistungen des § 22 Nr. 3 EStG. Als „sonstige Leistung“ wird jedes Tun, Unterlassen oder Dulden beschrieben, das eine Gegenleistung begründet. Auslöser dieser Gegenleistung muss das Verhalten des Steuerpflichtigen sein und kann in Bezug auf PoS durch die aktive Teilnahme des Investors an der Konsensfindung begründet werden. Die Gegenleistung, welche durch die Handlung des Steuerpflichtigen ausgelöst wurde, kann dabei in Geld- oder Sachwerten ausbezahlt werden. Somit können auch Zahlungen auf virtueller Basis im Rahmen des § 22 Nr. 3 EStG erfasst werden.
Das zu versteuernde Einkommen ergibt sich aus dem Überschuss der Einnahmen über die Werbungskosten. Zudem besteht eine Freigrenze von 256 Euro pro Kalenderjahr. Zu beachten ist, dass das Überschreiten einer Freigrenze im Gegensatz zu einem Freibetrag die Steuerpflicht der gesamten Einkünfte nach § 22 Nr. EStG zur Folge hat.
Vermögenssphäre
Wie die vorstehenden Ausführungen zeigen, ist der Zufluss auf der eigenen Wallet oder einen Exchange-Account im Rahmen der sonstigen Einkünfte einkommensteuerpflichtig. Hinzu kommt, dass bei Verkauf der durch Staking erhaltenen Coins Gewinne oder Verluste anfallen können.
Grundsätzlich stellen Kryptowährungen nach herrschender Meinung private Wirtschaftsgüter dar, welche steuerrelevante Veräußerungsgeschäfte im Sinne des § 23 EStG verursachen können. Für die Prüfung eines steuerpflichtigen Vorgangs im Sinne des § 23 EStG bedarf es jedoch weitergehender Voraussetzungen. So muss neben einer Veräußerung des Wirtschaftsguts auch eine steuerlich wirksame Anschaffung desgleichen vorgelegen haben. Entscheidend ist hierbei, dass die durch Staking erhaltenen Wirtschaftsgüter durch eigene Leistung erzeugt wurden und damit ein entgeltlicher Erwerb nicht gegeben ist. Der Besteuerungstatbestand des privaten Veräußerungsgeschäftes erfordert allerdings definitionsgemäß einen vorangegangenen entgeltlichen Anschaffungsvorgang. Da dieser bei Proof of Stake nicht vorliegt, sollten etwaige Kursgewinne bei einem Verkauf regelmäßig nicht steuerbar sein. Kursverluste, die durch die Veräußerung von Coins realisiert werden, die ursprünglich aus einer Stakingtätigkeit zugeflossen sind, bleiben folgerichtig ebenfalls steuerlich unberücksichtigt.
